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段炳德:构建现代税收制度 促进国家治理体系现代化
段炳德

2017-12-04

    税收制度在国家治理体系中处于核心位置,亚当·斯密(1755年)曾经提出,和平、简易税制和可容忍的司法体制是助力国家通往富裕之路的关键要素。新政治经济学的研究表明,税收能力是国家能力的重要组成部分。比斯利(Besley)在《繁荣支柱》(Pillars of Prosperity,2011年)一书中用现代经济学的方法论证了避免政治冲突,包含广泛的税收遵从、合理税收成本、宽税基的税收体制,保护契约和知识产权的司法制度是国家繁荣的三大支柱。

    国家为获取税收与公民之间达成一定的契约关系,这会促进国家民主化的进程,稳定的税收契约关系又会促进国家财政能力的提升,从而促进国家现代治理体系的完善。因此,经济学家熊彼特说,税收有助于创造现代国家,税收又有助于塑造国家。在一些治理失败的发展中国家,他们的税收能力较弱,更多依赖于对贸易课税甚至是通胀税,税收系统腐败现象严重,政府缺乏足够的财力,不能很好地履行自己的职责。反观现代市场经济发达国家,税收占GDP的比重普遍较高,税收占GDP比重在OECD国家中能够达到40%左右,税种上更多依赖于收入税和增值税。

    十八届三中全会以来,我国致力于国家治理体系的现代化并提出财政是国家治理体系的基础和支柱。在任何构建现代财政制度的方案中,现代税收制度都是不可或缺的一个重要板块。而在中国经济改革开放中,税收制度改革更是一直扮演急先锋的角色,税改就像一个楔子敲进传统势力阻碍改革形成的坚冰,撬开改革的缝隙,汇入改革的洪流。

    税收改革帮助重新定义政府与市场的关系

    考察改革开放以来的税制改革历史,大致可以分为三个时期,一是1980年—1993年有计划的商品经济时期,二是1994年—2012年社会主义市场经济起步完善时期,三是2012年至目前还在发展的改革与开放深化期,促进国家治理体系现代化的阶段,也是实现两个百年目标的关键期。在这三个阶段,税收改革贯穿其中的一个重要主线就是帮助重新定义政府与市场的关系。

    第一个时期是逐渐从计划经济向市场经济过渡的阶段,税收改革在此过程中从计划经济的收入体系向商品经济的税收方式转变。改革开放以来,中国的税收制度改革一直在国家的现代化转型中,在促进国家治理体系现代化的进程中发挥关键作用。在上世纪八十年代,从计划经济向市场经济转轨的过程中,一系列的税收制度改革重塑了政府与市场的关系,市场主体——国有企业从上缴利润转变到缴纳税收;对新进入的市场主体——外国合资企业和外国投资企业,通过立法完善税收关系。从1980年9月到1981年12月,第五届全国人大先后通过了《中外合资经营企业所得税法》《个人所得税法》和《外国企业所得税法》,对中外合资企业、外国企业继续征收工商统一税、城市房地产税和车船使用牌照税。

    两次“利改税”帮助厘清国家、政府与企业的关系。工商利税改革意味着向现代税制转换。1983年,国务院决定在全国试行国营企业“利改税”,即第一步“利改税”,1984年10月起在全国实施工商税制改革,发布关于国营企业所得税、国营企业调节税、产品税、增值税、营业税、盐税、资源税改革等行政法规,即第二步“利改税”。1984年税改是改革开放之后最大规模的一次税改,为后面税改的顺利推行奠定了坚实基础。1991年,第七届全国人大第四次会议将中外合资经营企业所得税法与外国企业所得税法合并为《外商投资企业和外国企业所得税法》。

    1994年分税制改革实施后,对内资企业实行统一的企业所得税,取消原来分别设置的国营企业所得税、国营企业调节税、集体企业所得税和私营企业所得税。现代企业的税制改革一直到2007年推出新《企业所得税法》才告完成,内外企业税制实现统一,实现了市场主体在同一起跑线上竞争。

    税收改革助力重塑中央与地方政府间的关系

    在计划经济下,地方政府完全没有财政自主权,收入支出都来自于中央的统筹安排。改革开放后,从1980年起,我国财政部门采用“划分收支,分级包干”的财政包干体制,按照行政隶属关系划分中央和地方财政的收支范围,以1979年的收支预算为基数,地方财政收入大于支出的节余部分上缴;地方财政收入小于支出的赤字部分由中央财政进行调剂或补助,分成比例和基数一定、五年不变。除个别税种之外,所有财政收入由地方负责征收,但税基、税率和上缴利润的办法均由中央确定。从1989年起,又调整基数,实行“划分税种,核定收支,分级包干”的财政体制。财政包干制激励了地方的发展热情,这种财政分权式的改革促进了经济活力的提升。财政包干也带来几个问题,最突出的是“两个比重”的下降,即税收占经济总量的比重和中央税收占总税收的比重下降。其中,中央政府的收入在国家财政收入中所占的比重从1984年的40.51%下降到1993年的22.02%。其后果是中央政府的宏观调控能力被弱化,中央财政对地方收入的依赖度提高,这不利于中央调控和全国统一大市场的形成。

    1994年税收体制改革,又称分税制改革,引入现代增值税制度,一举建立起与社会主义市场经济体制相适应的税制体系。1994年分税制改革被称为“新中国成立以来规模最大、范围最广、内容最深刻、力度最强的工商税制改革”。中央与地方划分不同的税种,关税、消费税、中央企业和金融机构的企业所得税为中央税;营业税(不含各银行总行、铁道部门、各保险公司总公司)、地方企业所得税、个人所得税、房产税等为地方税,增值税、资源税、证券交易税为中央地方共享税。限于历史条件,1994年的分税制改革并不彻底,比如税收返还体制,改革方案中以1993年为基期年确定基数,按照1993年地方实际税收和中央地方收入划分情况,核定1993年中央从地方净上划的收入数额,并以此作为中央对地方税收的返还基数。1994年以后,中央对地方财政税收返还数额在1993年的基础上逐年递增,增长率按照全国增值税和消费税增长率的1∶0.3决定。税收返还体制一定程度上加剧了地方财力之间的不平衡。另外,增值税税制实行的是最小税基的生产型增值税,这些都为后来的税收改革预留了空间。

    分税制改革后,“两个比重”下降的趋势得以逆转,分享税成为地方政府重要的收入来源,中央政府的财力不断增强。2007年我国财政收入占GDP比重为20.8%,到2008年,中央财政本级收入32671.99亿元,占全国财政收入的53%。后续税制改革在分税制框架下不断完善,继增值税等重要税种的分享,2002年又实行所得税分享制度,除铁路、邮政、四大商业银行和三大政策性银行以及油气企业缴纳的所得税继续作为中央收入外,其他企业所得税和个人所得税收入由中央与地方按比例分享。2002年所得税中央分享50%、地方分享50%,2003年所得税中央分享60%、地方分享40%。1994年改革初步建立起现代税收制度,此后又经过2006年生产性增值税向消费型增值税转变,2015年开始的增值税改革试点,2016年营改增全面推开,现代税制逐步趋于完善。

    税收改革有助于重塑政府与公民之间的关系

    发达经济国家大多经历了从以间接税为主向以直接税为主的税制结构,尤其是以个人所得税为主的税制结构变迁。间接税的税收效率,无论是征收效率还是经济效率,并不比直接税低,甚至更高。解释这种税制变迁从制度建构的视角更能找到明确的答案,那就是:随着经济发展水平的提高,个人与政府、国家与公民的关系通过直接税征收和缴纳提升到了新的阶段,双方的权利义务关系更加直接,公民通过直接缴纳税收承担了对国家的责任,也增强了对政府的监督激励。直接税涉及直接的利益调整,深刻重塑了个人与政府之间的关系。

    在从计划经济向市场经济过渡的过程中,直接税是我国较早实现立法的税种,即在《构建现代税收制度促进国家治理体系现代化(上)》提到的,1980年—1981年立法的企业和个人所得税三个税种。这在当时有其特定的历史原因,是我国改革开放之初为了方便与国外企业与人才对接而较早推出的税收立法。1986年开始对本国公民的个人收入统一征收个人收人调节税。1994年,我国颁布实施了新的《个人所得税法》,初步建立起内外统一的个人所得税制度。其后数次提高起征点:2006年—2011年三次提高个税起征点;2006年个税起征点由之前的800元/月提高到1600元/月;2008年3月1日起,个税起征点从1600元/月提高到2000元/月;2011年9月1日起,个人所得税的起征点调高到3500元/月,并且将工资薪金所得的九级超额累进税率简并为七级。其中,2006年实施年所得12万元以上个人所得税自行纳税申报的办法。2016年,我国个人所得税收入首次超过万亿元水平,达到10089亿元,占总税收收入的7.7%,从2013年以来个人所得税收入增速每年都在12%以上。从现状来看,个人所得税收入在总税收中的比重过低,调节收入分配的作用没有充分发挥。个人所得税改革从数次提高起征点到简并税率层级,最终目标是建立综合与分类相结合的税收制度。

    农业税一度在中国税收体系中占有特殊地位。2016年,国内农林牧副渔业(第一产业)增加值占国内生产总值的比重仅仅为8.6%,但是全国还有5.9亿常住人口生活在农村,第一产业就业人口超过2亿人。从大历史视角看,农业税在中国税收史中有着漫长的存在。2006年3月14日,第十届全国人大第四次会议通过决议,宣布在全国范围内彻底取消农业税。至此,在中国已经存在2600年的皇粮国税画上了句号。有学者认为,“免征农业税是对以农业财政支撑国家体系的传统时代的终结,也是建立以工商业为支撑的公共财政新时代的开始”(徐勇,《现代国家建构与农业财政的终结》)。

    如果说在直接税里面,所得税是流量收入的一种再分配,财产税则是对存量财富在居民之间、个人和政府之间的一种再分配。财产税改革将是下一步中国税制改革的一个重点,也是建设现代税收制度必须要过的一个槛。

    税收改革有助于重构经济发展与环境保护之间的关系

    随着经济飞速发展,我国资源环境约束问题越来越突出,环境治理已经成为国家治理的重要内容。以习近平同志为核心的党中央统筹推进经济建设、政治建设、文化建设、社会建设、生态建设“五位一体”的总体布局,生态文明上升到主要国家战略之一,加快建设资源节约型、环境友好型“两型社会”成为全社会共识。税收在环境治理中将发挥基础性作用,而与其直接相关的是两个税种——资源税和环境保护税。

    我国于1984年开始对煤炭、石油和天然气征收资源税,其后铁矿石等部分金属矿产品和其他非金属矿产品逐步被纳入征税范围。1994年1月1日,开始实施《中华人民共和国资源税暂行条例》。2010年,我国决定率先在新疆进行石油、天然气资源税从价计征改革试点,税率为5%,同年12月1日起,又将这一改革推广到西部地区的12个省区市。2011年11月1日,将西部地区进行的试点改革推广至全国。2014年12月1日,我国将煤炭资源税由从量计征改为从价计征。2016年5月10日,我国宣布自7月1日起,全面推进资源税改革。水资源税改革已经在河北省开展试点,其他自然资源也逐步纳入资源税的征收范畴,对矿产资源实施从价计征改革。其他改革措施包括清理收费基金、确定税率水平,以及调整优惠政策和收入分配体制等。

    2016年环境保护税改革取得新进展,12月25日第十二届全国人大常委会通过《中华人民共和国环境保护税法》。虽然现有的环境税草案只是原有排污费的一种平移,但是从环境立法的角度上,环境税的意义就从环境与发展的经济关系上升到法制关系。排污收费改为环境税,可通过税收的权威性来强化对排污行为的约束,促进国家环境治理能力提升。排污费的征收与我国改革开放后工业化的发展进程紧密相关,1990年开始逐步在全国开征排污费,此后对排污费征收制度进行了不断的探索和完善。2003年国务院公布实施的《排污费征收使用管理条例》,加快了环保法制化进程。2003年—2015年,全国累计征收排污费2115.99亿元。原有的排污费以及根据税负平移原则实施的环保税的征收标准和征收率都偏低,而且范围过窄,难以有效应对当前日益严峻的环境保护形势。

    直面挑战,促进国家治理体系现代化

    十八届三中全会以来,作为现代财政制度的重要内容,税制改革稳步推进,取得了世人瞩目的成就。2016年“营改增”全面试点推开,实现覆盖三大行业、链条抵扣不断完善,特别是在公认的难点领域金融业推广实施,使我国的增值税改革处于世界领先地位。2016年“营改增”减税超过5000亿元,有力地支持了供给侧结构性改革。如前文所述,资源税和环保税改革不断推进。与此同时,我国积极参与国际税收改革,国际税收协调和税收合作不断取得新的进展。2017年6月7日,国家税务总局局长王军代表中国政府签署《实施税收协定相关措施以防止税基侵蚀和利润转移(BEPS)的多边公约》,这是BEPS公约首次联合签字仪式。2015年以来,金税三期在各省区市陆续正式上线,系统管理过亿纳税人。这也预示着税收进入大数据管理时代,税收征管现代化进程加快。

    毋庸讳言,现代税收制度建设也面临诸多挑战。税收立法进程缓慢,目前只完成三个税种实现立法,参与税收立法人力资源储备不足,人才匮乏、任重道远。房产税立法滞后于预期。其次是企业税费负担重成为社会热点。实际上,近年来中央政府大力实施结构性减税政策,减税力度很大,仅“营改增”减税超过5000亿元,但是普遍感受不明显,因为增值税的抵扣链条决定了“营改增”的减税是一种普惠式的减税,全国共有企业数千万家,每个企业的户均减税数额不大,因而感受不明显。另外,“营改增”之后,新出现“一税独大”的问题,增值税占60%以上,税制结构中间接税占比过高,间接税里面的增值税占比高,财政收入对单一税种的依赖性增强。

    虽非坦途,但建设现代税收制度之路是光明的。下一步的改革应致力于平衡效率与公平,建立广覆盖的税基,利用现代化的征管手段,在大数据和云计算的环境下加强税收征管。大力落实税收法定原则,不断加强税收立法人才储备,凝聚社会共识,扎实有序地推进税收立法工作。现代税收体制将在保障财力、满足民生诉求、政府运转、实现社会公平、构建社会安全网、提供社会保障能力等方面发挥关键作用。与此同时,税收还是重要的政策工具。在应对经济周期波动与促增长方面,发挥税收的自动稳定器作用,实现经济的逆周期调节。


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